作者：储巍巍（山东省枣庄市国家税务局）
责任编辑：赵成刚
在国外，税务代理已经有上百年的历史，许多发达国家的税务代理机构已经发展的非常完善和成熟。据统计，日本税务代理从业者数量已超过8万人，全国至少85%的纳税人都是通过税理士办理涉税事项。在美国有50%以上的工商企业和95%以上的个人所得税都是通过税务代理机构或代理人来申报纳税。税务代理服务日益成为这些国家提高纳税服务水平的主要方式。
在我国，经过30年的探索发展，涉税专业服务已经取得了明显的效果。但受计划经济体制的影响以及涉税专业服务产生的特殊身份等原因，相对国外发达国家而言，我国涉税服务行业的发展还是比较缓慢的。因此，借鉴发达国家税务代理行业的成功之处，对促进我国涉税专业服务行业的发展具有很大的作用。
一、国外涉税专业服务中的成功做法和经验
涉税服务最早起源于1884年美国的注册代理人制度。上世纪五六十年代后，不仅西方发达国家普遍采用，很多发展中国家也纷纷效仿和推广。目前，日本、德国、韩国、美国、英国、法国、澳大利亚、加拿大等国都相继实施了税务代理制度。在涉税专业服务领域中，有以下可供我们学习借鉴之处。
（一）完善的人力资源保证
大多数发达国家都有完善的执业准入制度、严格的考试及淘汰制度、完备的注册或登记制度，以保证从业人员的规模及业务素质。许多国家规定，除通过专门考试者可以取得资格外，符合条件的律师、会计师等人员也可以从事税务代理业务，这为税务代理工作提供了大量的从业人员。同时，对于这些从业人员，又必须通过严格的资格考试和选拔认定以及必要的后续教育，以提高对税务代理人员的执业能力。除此之外，世界上所有的税务代理行业都履行注册手续，其中，在有些国家，其税务代理行业考试和注册由其他经济鉴证类中介（主要是注册会计师和律师）的资格考试和注册代替。以美国为例，律师、注册会计师以及税务师都可以从事与税务有关的业务，但税务师是唯一由政府认可的税务专家。2011年成立的税务代理业务发展办公室，负责对所有税务代理从业者的资格考试和后续教育，通过制定税务代理从业者职业胜任能力标准，逐步淘汰不具备执业胜任能力的税务代理从业者，确保纳税人从税务代理从业者那里能获得高品质的服务。目前，该办公室通过开发的税务代理从业者税务登记识别号在线系统，已完成对70多万名税务代理从业者的注册登记。
（二）健全的税务代理相关制度
健全的税务代理法律法规是税务代理得以健康发展的法律保证。从总体上说，发达国家税务代理法律法规是较为健全的。许多发达国家的税务代理制度较为严密，并且都用法律、法规的形式确立下来，从而保证了税务代理制度的顺利推行和健康发展。如日本的《税理士法》、韩国的《税务士法》、英国的《税收管理法》、奥地利的《经济受托士职业法》、美国的税务代理230号通告等，都是用法律、法规形式确立下来的。从而为在这些国家税务代理的健康、有序发展提供了有力的法律保障。
（三）有效的惩戒制约机制
由于追求效益是税务代理的目标之一，导致有些税务代理主体不顾法律义务与职业道德的约束，损害国家的利益或委托人的利益，或是与同行不正当竞争。要使税务代理制度健康、有序地发展，国外多年的实践表明，一般均要建立起有效、完善的惩戒制度。目前，国外一般设置双轨制的惩罚机制。所谓的“双轨惩戒机制”，即实行行业协会惩戒和税务机关的惩戒，或实行行政惩戒和司法惩戒。比如英国的租税协会可以对其会员实施惩戒，而对没有加入协会的税务会计师和建议人则由国内收入局进行惩戒。德国的税务代理惩戒制度也包括两部分，一部分称为司法惩戒。由职业法院对税务顾问涉及违反或损害其职业相关利益的行为进行处分；另一部分称为秩序惩罚。对违法执行业务和违法使用标示者由税务局处分。
（四）充分的职业赔偿保险
税务代理是高智能、高回报、高风险行业。委托人出于自身利益往往不如实提供信息资料，税务代理人出于追求自身利益的需求，也会迁就和取悦客户而违反税收法律法规。这种执业风险是代理人员个人和组织都无法回避的，因此，很多发达国家建立了税务代理职业赔偿保险制度，从而较好地化解了税务代理风险。税务代理人由于代理失误需向委托人支付赔偿金，合理的赔偿保险制度提高了税务代理机构的可信度，使纳税人、扣缴义务人有经济上和心理上的安全感，也使得代理业务的数量和规模得到有效的拓展。德国的税务代理法规规定，税务代理人对于业务活动可能出现的赔偿责任必须适当投保，根据相关法律应加入的最低保险金额为对一件事故赔偿50万马克。奥地利《经济受托士职业法》规定经济受托士从事业务时，必须投保职业责任赔偿保险。注册会计师兼税务代理人最低投保35万奥地利先令，账簿检查士兼税务代理人最低投保25万奥地利先令，税务代理人最低投保15万奥地利先令。
（五）优惠的国家政策支持
一个行业的发展，在很大程度上取决于国家政策的导向。大多数发达国家都鼓励税务代理行业的发展，以提高政府的工作效率。以韩国为例，韩国法律规定，符合一定标准的法人或个人纳税人申报法人税或所得税时，必须提交经税务士编制、签章的“税务调整计算书”，未经税务士审核签章的法人税纳税申报，税务部门可加征20%的税款。此外，韩国国税厅还规定，凡委托税务士建账、计账的中小企业，可享受减征应纳税额10%的优惠；年收入4800万韩元以上不建账的企业，给予加征应纳税额10%的处罚。
二、我国在涉税专业服务中存在的缺陷与弊端
经过短短几十年的发展，涉税专业服务在我国纳税服务中发挥了不可或缺的巨大作用。受计划经济体制的影响以及涉税专业服务产生的特殊身份，我国的涉税专业服务机构在不成熟的市场经济条件下形成，必然存在其缺陷和弊端。
首先，在行业环境方面，受我国具体国情影响，涉税专业服务机构是与税务部门多次脱钩改制，依靠行政手段人为推动的产物。为保护部门利益，许多地方利用行政手段设置市场准入障碍，致使机构与机构之间、地区与地区之间、行业与行业之间的业务垄断和封闭。目前，涉税行业为纳税人提供服务的机构只有税务师事务所和会计师事务所以及一部分律师事务所。不公平的竞争模式，导致涉税服务组织规模偏小，生存能力不强以及人力资源的极大浪费。
其次，在人员素质方面，税务代理人员的素质总体上还远远不能适应税务代理行业发展和日趋激烈的市场竞争的需要。代理人员的专业素质不高，也导致税务代理局限在比较低的层次。据统计，截至2014年底，执业注册税务师只占全行业从业人数总数的35%左右。
再次，在管理制度方面，税务代理的管理制度不健全、法律级次偏低。我国一直没有出台关于涉税专业服务方面的法律，也没有制定在全行业适用的从事各项业务的执业准则。在实际涉税服务中，基本上是各行其是，或者按照各地税务机关的要求开展鉴证业务，执业程序、质量控制存在很大差别。各方面对注册税务师、注册会计师在强化税收征管、优化纳税服务中的作用认识不统一，管理不规范，再加上涉税专业服务机构之间在法定业务上的争执，严重制约了涉税专业服务在优化纳税服务中作用的发挥。
最后，在行业监管方面，行政管理组织机构不健全，行政监管不力。我国目前没有统一的涉税专业服务行业行政管理机构。同时，由于我国税务代理行业实际是二级行政管理体制，受时间、距离、精力、人力的限制，加之有的国、地税局缺乏协调配合，导致监管不到位。
三、对我国涉税专业服务的几点思考
加快发展、规范发展是我国涉税服务行业发展的基本要求，而解决存在的问题是行业发展的关键。对于解决注税立法、专营业务、市场准入、考试门槛等行业发展中的这些制约因素问题，我们必须从各个方面大胆的进行改革、借鉴和创新。
（一）完善管理，提高涉税专业服务人员素质
西方发达国家涉税专业服务人员的素质之所以较高，主要在于其拥有完备的职业准入制度。因此，应借鉴其成功经验，完善我国涉税专业服务的职业准入制度，提高涉税服务从业者的业务能力和职业道德水平。一是扩大执业人员的范围。通过对考试和免试科目的科学设置，扩大注册税务师资格的授予范围。对取得其他资格证书的人员，通过加试不同的专业科目，互相赋予资格，从而扩大注册税务师队伍，打破行业封闭垄断。二是完善考试制度，把好“入门关”。首先应具备经济、财务类专业知识背景；其次应掌握一定的会计、法律知识，在注税资格考试中突出对实际技能的考核。三是严格实行注册税务师注册登记和执业备案制度，通过严格的注册登记和执业备案审查，为加强行政监管提供依据。四是完善后续教育制度。针对不断更新的税收政策法规，在高校中设立相关专业，强化对涉税专业服务人员的后继教育，提高其自身的业务素质。
（二）加快立法，确立和提高注册税务师以及注税行业的法律地位
实行税务代理制度的国家，一般都有较健全的涉税专业服务法律法规。我们应借鉴他们的成功经验，加快涉税专业服务的立法程序，及早出台一部具有普遍指导性的行业法律，通过立法提升涉税专业服务的法律层次，确立注册税务师的法律地位，明确其权利和义务，把涉税专业服务行业纳入法治轨道。
（三）打破垄断，营造良好的涉税专业服务执业环境
引入竞争机制，本着“共容共存、互为补充、各有侧重”的原则，打破涉税专业服务市场的垄断，进行平等竞争。首先，在行政管理体制上打破由各行政部门分别管理的状况，打破部门分割的局面，组建统一的涉税专业服务管理机构对各类涉税专业服务组织进行统一管理。其次，打破目前分行业、按地区设置的组织机构模式，建立涵盖法律、会计、审计等一体的跨地区，跨行业的综合服务机构。再次，取消对执业范围的硬性规定，对从事税务专业服务工作者，不同专业执业人员，限定不同的专有权利。
（四）严格监管，强化涉税专业服务的法律责任
为规范涉税专业服务组织的发展，必须加强监督管理，强化法律责任，提高违法风险和成本。一是加强行政监管，强化涉税专业服务的行政法律责任；二是明确委托双方的权利义务，强化涉税专业服务中的民事责任；三是加强司法监督，强化涉税专业服务人员的刑事责任。还应借鉴发达国家的成功做法，建立职业赔偿保险制度，强制要求所有的涉税专业服务机构办理必要的职业赔偿保险，从而有效防范、降低和化解其执业风险。
（五）减政放权，税务机关加大支持力度
国家政策对涉税专业服务的放开程度，对注税行业的发展有密切的关系。税务部门购买涉税专业服务，是依法支持注税行业健康发展在方式上的一种创新，有利于涉税专业服务市场的培育、成长。在美国等发达国家购买涉税专业服务已经成为税收征管的重要组成部分。我国要进一步转变政府职能，放权于市场。各级税务机关要积极探索购买涉税专业服务的办法，加快放开一般性的涉税专业服务业务的步伐，全面落实和拓宽注税行业的可做业务。
