随着新技术、新业态的出现，各国的税务部门开始借助互联网创新税收征管模式，思考如何更好地提供纳税服务以及完成从管理者向公共服务提供者身份的转变，从而进一步降低征纳双方的成本、提高税收遵从度、促进经济增长以及增进人民福祉。2015年，国家税务总局顺应互联网发展趋势，根据《国务院关于积极推进“互联网+”行动的指导意见》下发了《“互联网+税务”行动计划》。“互联网+”背景下，我国税收环境得以优化，包括涉税信息更加对称、税收征管效率有效提高、纳税人纳税成本大幅降低、纳税人风险甄别机制更加精准，等等，这使得税收合作遵从的实现成为可能。

一、文献综述

税收遵从是指纳税人的行为要完全符合税收制度规定，比如应当进行税务登记、在合规的时间内填写纳税申报表、申报按照税法规定应缴纳的税额、自觉履行纳税义务，等等。只要存在与国家税收制度不符的行为都被视为税收不遵从。对税收遵从的关注最早出现在美国。1979 年，美国国内收入局就开始研究纳税人不遵从现象及国家的税款流失问题。2002年，我国学术界开始研究税收遵从理论，起步较美国晚。麻勇爱(2002) 通过借鉴西方纳税人遵从理论，提出在我国应建立以纳税人为中心的征纳关系。雷根强 等(2002)对税收遵从成本展开研究，认为税收征管应以运行成本最小化为目标，平衡税收管理成本和税收遵从成本之间的关系，税收征管机制设计要体现“激励兼容”要求，促进纳税人自觉遵从税收法规。我国税务部门开展税收遵从的实践与税收遵从理论研究基本同步。我国最早在实践层面引入税收遵从始于2003年。国家税务总局在2003年颁布实施的《2002年—2006年中国税收征收管理战略规划纲要》中提到：“减少税款流失是防范征管风险的主体工作任务，工作的重点是引导纳税遵从……”此后，学术界关于税收遵从和税收不遵从的研究越来越多。但2015年以前，相关理论研究基本没有脱离税收遵从的影响因素、税收遵从的成本分析、税收遵从的国外经验借鉴三个方面。2015年，随着《“互联网+税务”行动计划》的出台，更多学者开始关注如何运用互联网和新技术来促进纳税人税收遵从度的提高。陈玉玲(2015) 指出，偷逃税管理漏洞难以堵塞的关键是技术手段落后，构建基于“互联网+”的征税系统有利于提高纳税人的税收遵从度。孙存一 等(2015) 认为，“机器学习+关联规则”组合算法，支持规模超大、关系错综复杂的数据信息，可以有效识别税收遵从风险等级并深度挖掘造成不同纳税不遵从风险的原因，该方法的普适性对微观数据、复杂数据和大数据的分析具有参考价值。张之乐(2017) 设想以区块链技术促进税收遵从。

税收合作遵从来源于2007年Kirchler的著作《税收行为的经济心理学分析》，他将税收遵从分为强制性遵从与合作性遵从两类，二者都可以提高税收遵从度。前者主要依靠政府的强制力，如税务稽查、税务审计、违法惩罚力度等；后者主要依赖政府公信力，如纳税人对政府的信任度、征纳双方之间涉税信息的沟通与共享的加强等合作性方式。如果二者可以同时使用，就会很好地提升纳税人的税收遵从度。在“互联网+”背景下，由于技术的发展、新经济形态的出现，受灰色经济、共享经济、高净值收入人群、税基侵蚀与利润转移等税收难题的困扰，开展税收合作性遵从的意义越来越凸显。例如，近几年，我国浙江、山东、北京等众多省（市）的税务机关相继与大企业签订《税收遵从合作协议》，深化大企业税收服务，推进大企业税收遵从。“互联网+”背景下，随着税收环境的改变、新技术的应用、数据源的扩大和分析能力的提高，税收合作遵从的范围不再局限于大企业，也不再局限于税务机关与纳税人双方，更不再局限于签订合作协议，税收合作遵从在“互联网+”背景下正呈现出全球范围内的新趋势。

二、“互联网+”背景下税收合作遵从的全球趋势

（一）形成税收遵从风险管理新框架

2004年，经济合作与发展组织（OECD）将各国税务部门税收遵从风险管理框架总结为依次进行的五个阶段，即风险识别，风险评估和风险排序，分析遵从行为的原因和可处理方法，选择处理方法，计划和执行方法。每个阶段都需要税务部门耗费一定的人力和物力，并且存在不小的困难。在“互联网+”背景下，通过引入新思维、新方法和新技术，全球税收遵从风险管理旧框架已经逐渐被优化，形成了税收遵从风险管理新框架。在税收遵从风险管理新框架下，税收遵从风险管理过程缩短为四个阶段，如图1所示。第一个阶段为信息集合阶段。税务部门将所有的内外部数据和信息进行整合，建立完整的信息集合来支持纳税人的遵从管理。第二个阶段为风险识别阶段。税务部门通过技术引入和大数据分析，处理由内部信息、其他部门数据和非结构化数据所组成的信息集合。然后利用现代化的工具和模型，将常规性的识别与分析任务直接交由计算机完成。在自动化处理和执行与反馈两个阶段，对于计算机可识别的风险，系统将进行自动化处理，并在风险处理完毕后向计算机系统反馈；对于计算机不可识别的非常规风险则交由人工进行干预，税务部门针对该类风险集中资源进行处理，在风险处理完毕后将该类风险信息进行整理并更新到计算机系统中。

在税收遵从风险管理新框架下，税务部门可以节省出大量的时间和资源处理由于资源不足而无暇顾及等一系列原因造成的税收不遵从问题，税收遵从风险管理由此更为简化、全面，也充分减少了征纳双方的成本、提升了税收遵从效率。而且在税收遵从风险管理新框架下，税务部门从通过纳税人申报后进行干预审计或分析交易转变为在交易发生或税收事件发生时就进行税收评估，不但降低了纳税人被核查的心理负担，增加了税收的确定性，也进一步提高了纳税人的税收遵从度。

（二）纳税环境数字化

数字化是将信息转换成计算机可读的数字格式的过程，图像、声音、文档、对象或信号等各类信息在经过数字化后被计算机读取、存储与使用。随着计算机技术的发展，传统纸质化、手工操作的税收征管方式受到冲击，提供数字化的纳税环境已成为世界各国的税务管理方向。

各国税务部门可以应用数字化技术建立一套完整的税务管理信息技术系统，征纳双方直接通过电子设备履行各自的税收义务，完成税务登记、纳税申报、税收缴纳、税务申请、纳税人培训等各项税收活动。同时，税收征管过程中的各项信息也以数字格式储存在税务管理信息技术系统中。此外，税务管理信息技术系统还可以与其他政府部门的系统互联互通，借助复杂算法与技术工具对各个系统内储存的涉税信息进行提取与共享，帮助税务部门和纳税人解决相关的涉税问题。可见，在数字化的纳税环境下，由于涉税信息丰富、数据更新及时、分析工具先进，税收遵从方式极大简化、成本极大降低，纳税人的自主参与度和税收遵从度大大增强。

（三）税收遵从工具化

纳税环境数字化使税收遵从工具化成为可能。税收遵从工具化是纳税环境数字化的必然结果，因此税收遵从工具化成为各国税务部门追求的另一目标。在传统的税务管理工作中，纳税人提交的是纸质税务申请表或纳税申报表，税务部门虽设立单独的档案室储存和管理各种税务资料，但资料利用与核查非常低效。当数字化贯穿于涉税活动全过程后，所有的信息都将以数字形式进行采集和存储，各项以数据为基础的新技术和工具得以不断被开发与应用。

1、基于大数据进行预填申报。当前，挪威、丹麦、芬兰、瑞典、荷兰、法国等许多国家都施行预填申报制度。税务机关会从各种渠道收集纳税人的信息，包括税务机关的税务管理系统、金融机构业务系统、爬取相关网站、人工录入等，预先填列纳税人的纳税申报表，然后发送到纳税人的邮箱，纳税人进行修改或确认后完成申报。

2、基于核查工具进行数据质量审查。核查工具的作用是对各项数据进行专业化处理。通过人为地设定审查条件与审查目标，核查工具会对获取的数据进行筛选和分类。比如，在进行纳税申报表信息预填时，税务人员可以将涉税信息分为高质量、存疑和无效三类，并将这三类标准的运算规则输入核查工具，核查工具就会将高质量信息直接填入纳税申报表，将存疑信息填入附件，将无效信息直接舍弃。

3、基于纳税人“画像”进行风险控制。税务管理系统可以通过数据库中存储的纳税人的经营情况、资产负债情况、税收贡献、纳税习惯等信息为纳税人“画像”，进而对纳税人进行风险等级评定，对于不同风险等级的纳税人实行差异化的监控和管理方式。当纳税人的行为偏离一般纳税人预期时，系统就会根据预设的管理规则将任务发送给税务人员。

三、“互联网+”背景下我国税收合作遵从机制的构建

综观“互联网+”背景下税收合作遵从呈现出的全球趋势，我国税收合作遵从机制的构建应包括以下几个方面：

（一）我国税收合作遵从机制的构建原则

1、互信原则。互信是税收合作遵从的基础及应有之义。税务部门、纳税人、第三方之间应该是互相信赖、互相合作而不是互相对抗的关系。涉税各方之间只有建立了信任型、合作型的伙伴关系，纳税人自愿的税收遵从才能最大程度地实现。

2、互助原则。互助是税收合作遵从的基本要求。纳税人与税务部门应当是互相协助与相互促进的伙伴关系。税务部门竭力为纳税人提供最大的便利，帮助纳税人了解税收法律法规、享受税收优惠。纳税人坚持税收遵从，按时纳税申报、足额缴税，为税务部门更好地制定税收政策与提供税收服务提供建议。

3、共赢原则。共赢是税收合作遵从的目标。在税收合作遵从机制下，税务部门创造出一个高效率征税、高质量管理的税务环境，纳税人实现自愿遵从与低成本纳税，并不断提高自我遵从能力和税法遵从水平。

（二）我国税收合作遵从机制的构建框架

我国税收合作遵从机制的构建框架如图2所示。在该框架下，税务部门以电子税务局为载体，以纳税人为核心，与合作伙伴信息共享、积极协作，以现代技术工具为依托，优化资源配置，最大化便利纳税人，开展高效的税收服务，降低纳税人的遵从成本，最终实现税收合作遵从。

具体而言，该框架包含三层内容。第一，主体层。税收合作遵从机制包含税务部门、纳税人和合作伙伴三类主体。税务部门是税收的征收与管理者，也是税收合作遵从的服务提供方。纳税人是税收合作遵从机制的主要信息提供者，同时是低成本遵从的需求方。合作伙伴的含义比较广泛，既包括第三方中介机构，也包括税务部门以外的其他部门，他们将涉税信息同税务部门共享，也会与纳税人合作以帮助纳税人降低税收遵从风险。第二，目标层。税务部门建立完善的信息化征管系统，提供优质高效的税收服务，创建共赢的纳税环境；纳税人通过智能申报，最低成本地实现自愿遵从；合作伙伴通过信息共享与有效监督，更好地履行自身职能。第三，工具层。“互联网+”为构建税收合作遵从机制提供了丰富的技术工具，大数据、云计算、区块链、人工智能、虚拟现实等，它们均可以与纳税活动有效结合，促进税收合作遵从目标的实现。例如，人工智能与税务登记的结合，可以降低纳税人的遵从成本；区块链与税务监督的结合，可以减低税务机关的管控难度；大数据技术与信息共享的结合，可以提高合作伙伴与税务部门之间信息的互通效率; 等等。

（三）我国税收合作遵从机制的构建路径

1、完善电子税务局。税收环境的技术改善是建立税收合作遵从机制首先要解决的问题。当前，我国税务部门已经建立了金税三期系统，实现了部分业务的数字化，但从深度与广度上而言，还未能完全实现智能化。随着互联网技术的发展和各种新技术工具的涌现，税务部门有必要更好实践全球税收遵从风险管理新框架，采用新一代信息技术，再造业务流程，开发功能更加完备、信息渠道更为多样的电子税务局。具体地，电子税务局要以纳税人为核心，按照业务流程数字化，业务服务工具化，业务功能全覆盖的要求，创造简化、便捷、优质的税收遵从环境。在电子税务局中，一方面，纳税人以人脸识别、虚拟现实技术进行税务登记，通过二维码扫描进行税务事项申请与电子发票申领，以云计算、大数据分析和区块链技术进行纳税预填申报，通过电子签章完成纳税申报，等等。另一方面，税务机关可以从信息流和资金流两条线出发，更好地整合线上和线下的纳税资源，以数字化方式获取和存储纳税信息资料，通过校验规则过滤涉税信息，借助纳税人“画像”进行预警监督，使用增强现实技术（AR）开展税务稽查，等等。

2、促进多方协作。合作是税收合作遵从的精髓，这种合作不局限于征纳双方之间的合作，也涵盖了征纳双方与各政府部门、第三方机构以及跨国税务部门之间的合作。首先，电子税务局的建设并非税务部门能够单独完成的，只有信息互通才能建立数据集合，形成大数据分析的基础。这就要求不同政府部门之间相互合作，打破“信息孤岛”的局面，推动数据共享集成。其次，经济全球化深入发展，新的商业模式不断出现，交易形式愈发隐蔽，纳税人的跨国经济活动越来越频繁，国际逃避税问题更加复杂。要求各国税务部门必须加强合作，共享信息和方案，以扩大电子税务局的信息源和问题解决能力。最后，如前文所述，税收合作遵从依赖于政府公信力，因此，可以在税收遵从信用体系下加入第三方监督，通过第三方与征纳双方的协作，一方面约束政府公权力的行使，另一方面为纳税人提供社会化纳税服务。

3、优化税务部门职能及人力资源配置。OECD2017年发布的《税务管理2017：OCED与其他发达和新兴经济体的比较信息》显示，各国税务部门和人力资源配置在新技术背景下呈现出两大变化：一是税务部门的职能呈扩大趋势，很多新的职能被赋予税务部门，例如人口管理、贷款偿还、养老金缴纳等职能；二是税务部门的人力资源配置出现了较大转变，从事税务核查类工作的人员在减少，而提供高质量服务、技术支持的工作人员在增多。出现这种变化的原因，一方面是为了便利税务部门整合信息；另一方面是由于税收遵从风险管理新框架对技术需求的提升以及在新管理方式下纳税人的遵从度大为提高。于我国而言，短期内扩大税务部门的职能可能较为困难，但是再定义当前的税务管理模式则较为可行。由于“互联网+”使得信息流不再需要纳税人和税务机关之间的层级过滤，因此税务机关可以向扁平化、集约化发展，以提升征纳双方之间涉税信息的沟通共享效率，促进税收合作遵从的实现。对于人力资源配置的优化，一方面，可以根据我国税收合作遵从机制的建设进度，动态调整各岗位工作人员的配置比例，逐步增加数据处理与应用、工具开发等技术支持类岗位的工作人员；另一方面，可以通过提升现有工作人员的业务能力，培养能够满足现代税收管理方式、掌握新业务技能的工作人员，渐进优化我国税务部门的人力资源配置。

来源：《税务研究》2020年第1期。